1. RIFIUTO DI ESIBIZIONE DI DOCUMENTI LA CUI TENUTA È OBBLIGATORIA
Eseguito l’accesso, e prima di iniziare le ricerche, il personale incaricato dell’attività ispettiva deve richiedere al contribuente l’esibizione dei libri, registri, scritture e documenti di cui sia prescritto l’obbligo di tenuta e conservazione. Tale preventiva richiesta trova il proprio fondamento nella disposizione dell’art. 52, comma 5, del D.P.R. n. 633/72, secondo cui “ i libri, i registri, scritture e documenti di cui è rifiutata l’esibizione non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente ai fini dell’accertamento in sede amministrativa o contenziosa. Per rifiuto di intendono anche la dichiarazione di non possedere libri, registri documenti e scritture e la sottrazione di essi alla ispezione”.
Sui confini di applicabilità della suddetta “sanzione indiretta” – rappresentata dalla impossibilità per il contribuente di avvalersi della documentazione di cui sia stata rifiutata l’esibizione – i Giudici di legittimità hanno precisato che la dichiarazione di non possedere libri, registri ecc., da luogo all’applicazione della sanzione indiretta solo nelle ipotesi in cui sia configurabile un atteggiamento intenzionalmente volto ad occultare o sottrarre all’ispezione la documentazione richiesta, ovvero un comportamento idoneo ad ostacolare la normale prosecuzione delle stesse operazioni ispettive (Corte di Cassazione, Sez. I civ., sentenza del 17 gennaio 1995, n. 480).
L’orientamento giurisprudenziale si è cristallizzato nella sentenza della Corte di Cassazione a SS.UU., n. 45 del 25 febbraio 2000 con la quale è stato chiarito che gli elementi essenziali di un rifiuto, sanzionabile con l’inutilizzabilità in favore del contribuente dei documenti sottratti all’ispezione, sono i seguenti:
1) elemento oggettivo dell’illecito (è sempre costituito dal rifiuto di esibire il documento richiesto; a tal proposito, sempre i Giudici di Legittimità, Sez. trib., con sentenza del 19 aprile 2006, n. 9127, hanno precisato che la preclusione normativa opera solo quando si sia in presenza di una specifica richiesta o ricerca da parte dell’A.F. e di un rifiuto, o di un occultamento da parte del contribuente: questi può, dunque, utilizzare a proprio favore, in giudizio, documenti che non abbia esibito ai verificatori, purché non siano stati oggetto di un’espressa richiesta);
2) coscienza e volontà del comportamento integrante l’elemento oggettivo;
3) elemento soggettivo dell’illecito: il dolo. Conseguentemente, la preclusione non opera, non solo quando la dichiarazione di indisponibilità del documento sia riconducibile a forza maggiore o caso fortuito, ma anche quando sia imputabile a colpa (negligenza, imprudenza, imperizia) nella custodia e conservazione.
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